Обстоятельства исключающие ответственность за налоговые правонарушения

Предлагаем ознакомиться со статьей: "Обстоятельства исключающие ответственность за налоговые правонарушения" с полным описанием проблематики и комментариями профессионалов. В случае возникновения вопросов - обращайтесь к дежурному консультанту.

Энциклопедия решений. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

В связи с тем, что основанием для привлечения лица к налоговой ответственности является совершение им деяния, содержащего состав налогового правонарушения (ст.ст. 106, 107, п. 3 ст. 108 НК РФ), отсутствие хотя бы одного из признаков этого состава исключает налоговую ответственность. По этой причине лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности в следующих случаях:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста (пп. 1 — 3 ст. 109 НК РФ).

Кроме того, лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности также в тех случаях, когда в его деянии хотя и содержится состав налогового правонарушения, однако истек предусмотренный НК РФ срок давности привлечения к налоговой ответственности (пп. 4 ст. 109 НК РФ).

Содержащийся в ст. 109 НК РФ перечень обстоятельств, исключающих привлечение к налоговой ответственности, является исчерпывающим. Однако следует учитывать, что НК РФ предусматривает также ряд других случаев, в которых лицо не может быть привлечено к ответственности, несмотря на совершение им налогового правонарушения.

С такими случаями можно ознакомиться в представленной таблице:

Обстоятельства, освобождающие лицо от ответственности

Налогоплательщик (налоговый агент, плательщик страховых взносов, сборов)

Уточненная декларация (расчет) представлена после истечения срока подачи налоговой декларации (расчета), но до истечения срока уплаты налога, сбора, страховых взносов

Уточненная декларация (расчет) должна быть представлена до момента, когда лицо узнало:

— об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации (расчете), а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, страховых взносов, сбора;

— о назначении выездной налоговой проверки

КОНСУЛЬТАЦИЯ ЮРИСТА


УЗНАЙТЕ, КАК РЕШИТЬ ИМЕННО ВАШУ ПРОБЛЕМУ — ПОЗВОНИТЕ ПРЯМО СЕЙЧАС

8 800 350 84 37

Уточненная декларация (расчет) представлена в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации (расчета) и срока уплаты налога, сбора, страховых взносов

До представления уточненной налоговой декларации (расчета) лицо уплатило недостающую сумму налога (сбора, страховых взносов) и соответствующие ей пени

Уточненная декларация должна быть представлена после проведения выездной налоговой проверки, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации (расчете), а также ошибки, приводящие к занижению налоговых платежей

— налог на прибыль организаций;

в связи с их участием в договоре инвестиционного товарищества

Управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета предоставил участникам договора инвестиционного товарищества копию уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества

Уточненная налоговая декларация (расчет) должна быть представлена в налоговый орган по месту учета участника договора инвестиционного товарищества не позднее пятнадцати дней со дня после получения копии уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества

Налогоплательщики, совершившие контролируемые сделки, коммерческие (финансовые) условия которых отличаются от аналогичных условий сделок с лицами, не являющимися взаимозависимыми

Представление документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам, или в соответствии с порядком, установленным соглашением о ценообразовании для целей налогообложения

Документация представляется в добровольном порядке

Налогоплательщики, совершившие контролируемые сделки и обязанные представить в налоговые органы соответствующие уведомления

Представление уточненного уведомления о контролируемых сделках

Уточненное уведомление должно быть представлено в налоговый орган до момента, когда налогоплательщик узнал об установлении налоговым органом факта отражения в уведомлении недостоверных сведений о контролируемых сделках

Представление уточненных документов

Уточненные документы представлены до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений

Кроме того, налоговые санкции также не могут быть применены, если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки. Исключение составляют случаи, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа (п. 10 ст. 89 НК РФ).

Освобождение лица от налоговой ответственности не освобождает его от обязанности по уплате пени, поскольку она не относится к мерам налоговой ответственности (см. п. 18 постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Статья 111. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Статья 111. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

ГАРАНТ:

См. Энциклопедии, позиции высших судов и другие комментарии к статье 111 НК РФ

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ в пункт 1 статьи 111 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.

1. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ в подпункт 2 пункта 1 статьи 111 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2017 г.

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому (расчетному) периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

Читайте так же:  Окончание выездной налоговой проверки оформляется

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ в подпункт 3 пункта 1 статьи 111 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2017 г.

ГАРАНТ:

О конституционно-правовом смысле подпункт 3 пункта 1 статьи 111 настоящего Кодекса см. Постановление Конституционного Суда РФ от 28 ноября 2017 г. N 34-П

3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения, мотивированное мнение налогового органа основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом);

4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

2. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Статья 109 НК РФ. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Новая редакция Ст. 109 НК РФ

1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

2. Помимо обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если такое правонарушение было совершено при приобретении (формировании источников приобретения), использовании либо распоряжении имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, а также счетами (вкладами), информация о которых содержится в специальной декларации и (или) прилагаемых к ней документах и (или) сведениях, представленных в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

В случае, указанном в настоящем пункте, основанием для непривлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения является представление копии такой специальной декларации и копий прилагаемых к ней документов и (или) сведений с отметкой налогового органа о приеме.

Комментарий к Статье 109 НК РФ

Правила комментируемой статьи позволяют сделать ряд важных выводов:

а) налоговое правонарушение — это виновно совершенное противоправное деяние, ответственность за которое установлена настоящим Кодексом. Поэтому правила ст. 109 НК РФ нельзя распространять на иные правонарушения;

б) лицо — это организации и (или) физические лица (ст. ст. 11, 19, 24, 106, 107 НК РФ);

в) ответственность за совершение налогового преступления — это налоговые санкции, устанавливаемые и применяемые в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах и в соответствии с нормами гл. 16 НК РФ (ст. ст. 114, 116 — 129 НК РФ);

г) наличие хотя бы одного из упомянутых в комментируемой статье обстоятельств исключает саму возможность привлечения к ответственности за налоговое правонарушение. С другой стороны, наличие обстоятельств, указанных в ст. 109 НК РФ, не всегда освобождает от других видов ответственности (например, административной или уголовной).

Нельзя привлекать лицо к ответственности за налоговое правонарушение, если:

а) отсутствует само событие налогового правонарушения. Другими словами, не было допущено ни одно из нарушений, за которые в соответствии со ст. ст. 116 — 129.1 НК РФ предусмотрена ответственность. Нельзя это путать с отсутствием состава правонарушения (в последнем случае правонарушение может иметь место, но ответственность за его совершение не наступает ввиду отсутствия объекта, субъекта, объективной или субъективной стороны правонарушения, например, если физическое лицо погибает к моменту привлечения к ответственности за налоговое правонарушение, если лицо совершило правонарушение, выполняя указание и разъяснения, данные налоговым органом, и т.п.);

б) отсутствует вина в совершении налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ);

в) деяние, содержащее признаки налогового правонарушения, совершено физическим лицом, не достигшим к моменту его совершения шестнадцатилетнего возраста. Нужно обратить внимание на то, что:

— правила п. 3 ст. 109 НК РФ имеют сходство с правилами п. 2 ст. 107 НК РФ (о том, что физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с шестнадцатилетнего возраста, ст. 107 НК РФ);

— не случайно законодатель употребил в п. 3 ст. 109 НК РФ словосочетание «деяние, содержащее признаки налогового правонарушения». Этим он подчеркнул, что налогового правонарушения в данном случае нет, ибо отсутствует один из его важнейших элементов — субъект;

г) истекли сроки давности привлечения к ответственности. При этом следует учитывать, что:

— лицо не может быть привлечено к ответственности за налоговое правонарушение, если со дня его совершения или со следующего дня после окончания налогового периода прошло три года;

— течение срока давности прерывается, если до его истечения лицо совершит новое налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах (ст. 113 НК РФ);

— срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и срок давности взыскания налоговых санкций (этот срок установлен правилами ст. 115 НК РФ) — не одно и то же. Дело в том, что срок давности, упомянутый в п. 4 ст. 109 НК РФ, исключает самопривлечение лица к налоговой ответственности, в то время как срок давности, упомянутый в ст. 115 НК РФ, исключает взыскание примененной налоговой санкции (хотя лицо уже было в установленном порядке привлечено к ответственности).

О том, как решается вопрос о наличии или отсутствии вины организации при совершении налогового правонарушения, см. п. 4 ст. 110 НК РФ.

Читайте так же:  Госуслуги проверка налогов

О том, что привлечение лица к ответственности за налоговое правонарушение не освобождает его от обязанности уплатить налог, см. п. 5 ст. 108 НК РФ.

Другой комментарий к Ст. 109 Налогового кодекса Российской Федерации

В статье 109 Кодекса указаны обстоятельства, при наличии хотя бы одного из которых лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Соответственно, в случае, если при производстве по делу о налоговом правонарушении будет установлено хотя бы одно из указанных в комментируемой статье обстоятельств, по результатам рассмотрения материалов проверки согласно подп. 2 п. 2 ст. 101 Кодекса руководителем (заместителем руководителя) налогового органа выносится решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (см. комментарий к ст. 101 Кодекса).

В отношении самих обстоятельств, исключающих привлечение лица к налоговой ответственности, следует отметить следующее.

Отсутствие события налогового правонарушения (подп. 1 ст. 109).

Отсутствие события налогового правонарушения означает, что деяния (действия или бездействие), за которые Кодексом установлена налоговая ответственность, в действительности места не имели. Соответственно, при отсутствии события налогового правонарушения лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения (подп. 2 ст. 109).

Вина является элементом состава налогового правонарушения, а именно субъективной стороной состава налогового правонарушения. Недопустимость объективного вменения, т.е. ответственности за невиновное деяние, является одним из основных принципов различных видов ответственности, в том числе и налоговой. Соответственно, отсутствие вины свидетельствует об отсутствии в деяниях лица состава налогового правонарушения.

Формы вины при совершении налогового правонарушения определены в ст. 110 Кодекса. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, указаны в ст. 111 Кодекса (см. комментарии к ст. 110 и 111 Кодекса).

Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста (подп. 3 ст. 109).

Как установлено п. 2 ст. 107 Кодекса, физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности только с шестнадцатилетнего возраста (см. комментарий к ст. 107 Кодекса).

В деяниях лица, не достигшего к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста, отсутствует состав налогового правонарушения, а именно такой элемент его, как субъект налогового правонарушения.

Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (подп. 4 ст. 109).

Как установлено ст. 113 Кодекса, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). В статье 113 Кодекса также определены правила исчисления сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (см. комментарий к ст. 113 Кодекса).

Статья 109. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

Видео (кликните для воспроизведения).

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

2. Помимо обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если такое правонарушение было совершено при приобретении (формировании источников приобретения), использовании либо распоряжении имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, а также счетами (вкладами), информация о которых содержится в специальной декларации и (или) прилагаемых к ней документах и (или) сведениях, представленных в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

В случае, указанном в настоящем пункте, основанием для непривлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения является представление копии такой специальной декларации и копий прилагаемых к ней документов и (или) сведений с отметкой налогового органа о приеме.

Комментарий к Ст. 109 НК РФ

Правила комментируемой ст. 109 НК РФ позволяют сделать ряд важных выводов:

а) лица — это организации и (или) физические лица (ст. ст. 11, 19, 24, 106, 107 НК РФ);

б) ответственность за совершение налогового правонарушения — это налоговые санкции, установленные и применяемые в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах и в соответствии с нормами гл. 16 НК РФ (ст. ст. 114, 116 — 129 НК РФ);

в) наличие хотя бы одного из упомянутых в комментируемой ст. 109 НК РФ обстоятельств исключает саму возможность привлечения к ответственности за налоговое правонарушение. С другой стороны, наличие обстоятельств, указанных в ст. 109 НК РФ, не всегда освобождает от других видов ответственности (например, административной или уголовной).

Для того чтобы лицо не было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, необходимо наличие хотя бы одного из следующих четырех обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения. Под отсутствием события следует понимать:

отсутствие самого посягательства на охраняемое правоотношение;

отсутствие налоговой ответственности за совершенное деяние, т.е. нарушение налогового законодательства имеет место, а ответственность за это нарушение не предусмотрена (см., например: Постановление Президиума ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. N 11500/08 по делу N А12-15038/07-С36);

отсутствие каких-либо данных, подтверждающих сам факт налогового правонарушения.

Отсутствие события налогового правонарушения не следует путать с отсутствием состава правонарушения (в последнем случае правонарушение может иметь место, но ответственность за его совершение не наступает ввиду отсутствия объекта, субъекта, объективной или субъективной стороны правонарушения);

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Как следует из правовых позиций Конституционного Суда РФ (см., например, п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 518-О-П), при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика; отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения.

Читайте так же:  Ответственность за неуплату налога ндфл

Формы вины при совершении налогового правонарушения и обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены ст. ст. 110, 111 НК РФ.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются (ст. 111 НК РФ):

совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);

совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Положение не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом);

иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста. Лицо считается достигшим того или иного возраста в ноль часов суток, следующих за днем его рождения. Если возраст установлен судебно-медицинской экспертизой, то днем рождения надлежит считать последний день того года, который назван экспертами;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения определен ст. 113 НК РФ:

лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. ст. 120 и 122 НК РФ;

в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 120 и 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

Нетрудно заметить, что в вышеуказанный перечень обстоятельств, когда лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности, не включен такой основополагающий критерий, как отсутствие состава правонарушения. Хотя отдельные его составляющие указаны (субъект правонарушения и субъективная сторона правонарушения).

Как установлено пп. 2 п. 5 ст. 101, пп. 2 п. 7 ст. 101.4 НК РФ, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

Следовательно, при отсутствии состава лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности (см., например, Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 518-О-П).

О том, как решается вопрос о наличии или отсутствии вины организации при совершении налогового правонарушения, см. п. 4 ст. 110 НК РФ.

О том, что привлечение лица к ответственности за налоговое правонарушение не освобождает его от обязанности уплатить налог, см. п. 5 ст. 108 НК РФ.

Обстоятельства, исключающие налоговую ответственность

«Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях», 2012, N 8

Рассмотрим, какие обстоятельства с учетом сложившейся правоприменительной практики могут быть признаны налоговым органом или судом исключающими налоговую ответственность.

Обстоятельства, исключающие налоговую ответственность. Эти обстоятельства приведены в ст. 109 Налогового кодекса РФ (НК РФ):

  • отсутствие события налогового правонарушения;
  • отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
  • совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста;
  • истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом налоговая ответственность не наступает в случае наличия в конкретном случае хотя бы одного из указанных оснований.

Как правило, суды приходят к выводу о невозможности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за несовершение каких-либо действий ввиду отсутствия события правонарушения, т.е. на основании п. 1 ст. 109 НК РФ, когда у него отсутствует обязанность по совершению данных действий.

Так, рассматривая спор между налогоплательщиком и налоговым органом, основанный на схожих обстоятельствах, ФАС Московского округа сделал вывод, что в связи с отсутствием обязанности по представлению документов в рамках требования, выставленного по проверке первоначальной налоговой декларации, отсутствует и объективная возможность для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, так как в соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения (Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2010 по делу N А41-25996/09).

В соответствии с п. 2 ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в его совершении.

Читайте так же:  Торговый центр налог на имущество

Обстоятельства, исключающие вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, приведены в ст. 111 НК РФ.

Пункт 1 ст. 111 НК РФ содержит перечень оснований, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.

Причем данный перечень не является исчерпывающим, поскольку пп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ установлено, что иные обстоятельства могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Первым основанием, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, является совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания).

В Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2010 N 18АП-9538/2010 (Постановлением ФАС Уральского округа от 27.01.2011 N Ф09-2696/10-С3 данное Постановление оставлено без изменения) отмечается, что согласно пп. 4 п. 1, п. 2 ст. 111 НК РФ при наличии обстоятельств, которые признаны судом, рассматривающим дело, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из данной нормы следует, что обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются иные, не предусмотренные пп. 1 — 3 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.

Таким образом, учитывая, что круг таких обстоятельств законодательством о налогах и сборах не ограничен, установление обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, осуществляется судом, рассматривающим дело.

Признавая те или иные обстоятельства в качестве исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения согласно пп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ, суд считает, что такие обстоятельства должны отвечать критериям чрезвычайности, непреодолимости, наличия причинно-следственной связи между возникшим чрезвычайным и непреодолимым обстоятельством и фактом невыполнения (ненадлежащего выполнения) лицом своих налоговых обязанностей, установления обстоятельства наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания.

Примером может служить ситуация, рассмотренная в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2010 по делу N А56-37420/2009 (Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 24.05.2010 по делу N А56-37420/2009 данное Постановление оставлено без изменения), в котором суд пришел к выводу, что отсутствуют основания для признания в действиях организации вины, так как непредставление бухгалтерских документов вызвано обстоятельствами, не зависящими от воли налогоплательщика, — пожаром, и следовательно, привлечение его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ является неправомерным, поскольку первичные документы и документы бухгалтерского учета отсутствовали из-за произошедшего пожара, что в силу пп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

Вторым обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (применимо только для физических лиц), является совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение).

Следовательно, отсутствие вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения должно быть документально подтверждено.

В Постановлении от 16.01.2007 N А19-16404/06-40-Ф02-7351/06-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа указал, что в ходе камеральной проверки предпринимателем были представлены две справки медицинского учреждения о том, что налогоплательщик находится на лечении в стационаре. Таким образом, неисполнение налогоплательщиком требования о представлении документов и неподтверждение обоснованности заявленных вычетов по налогу обусловлены заболеванием и необходимостью стационарного лечения налогоплательщика, следовательно, вина предпринимателя в совершении налогового правонарушения отсутствует.

Таким образом, в случае документального подтверждения заболевания налогоплательщика решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за непредставление необходимых для налоговой проверки документов неправомерно. Вместе с тем в случае отсутствия документального подтверждения заболевания налогоплательщик может быть привлечен к ответственности.

Третьим обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, является выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа) (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Отметим, что данное письменное разъяснение может быть адресовано другому налогоплательщику, но стать доступным всем.

В такой ситуации, по мнению Президиума ВАС РФ, в силу того, что Минфин России является органом, уполномоченным давать письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, ссылка налогоплательщика в обоснование своей позиции на ряд писем финансового ведомства, направленных в качестве ответа на поступающие в его адрес запросы других налогоплательщиков и опубликованных в различных справочных правовых системах и средствах массовой информации, должна быть признана обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10).

В Постановлении от 22.02.2011 по делу N А05-6652/2010 ФАС Северо-Западного округа также отмечается, что при применении нормы пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

Кроме того, к разъяснениям, о которых упоминает данная норма, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.

Официальная же позиция финансового ведомства расходится с позицией арбитражных судов.

Так, Минфин России в Письме от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 отмечает, что письменные разъяснения, подготовленные по обращениям налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов), как правило, адресованы конкретным заявителям, поэтому распространение содержащихся в них мнений и заключений на все прочие случаи другими налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) может осуществляться лишь под ответственность налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента. При этом выполнение налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом письменных разъяснений, которые были адресованы не ему, не влечет за собой применения нормы пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ об исключении вины лица в совершении налогового правонарушения в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) указанных письменных разъяснений.

Читайте так же:  Берется налог на землю с пенсионеров

В 2009 г. Минфин России свою позицию по данному вопросу подтвердил (Письмо от 20.07.2009 N 03-01-11/4-176).

Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения установлен ст. 113 НК РФ.

Очевидно, что обязанность понести ответственность за совершенное налоговое правонарушение не может числиться за налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом или кредитной организацией бесконечно долго. Для избежания этого НК РФ установил срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, который в соответствии со ст. 113 НК РФ составляет 3 года.

При этом определенные трудности вызывает вопрос о том, с какого момента начинает исчисляться срок давности привлечения к ответственности за неуплату (неполную уплату) сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ).

В Постановлении от 24.02.2011 по делу N А56-24867/2010 ФАС Северо-Западного округа поясняет, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли 3 года (срок давности). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 120, 122 НК РФ.

Исходя из Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 21.11.2009 по делу N А17-695/2009, к налоговому правонарушению, предусмотренному ст. 122 НК РФ, применяется правило об исчислении срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение.

Аналогичная точка зрения высказана и ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 23.01.2008 N Ф04-308/2008(795-А70-15), согласно которому исчисление сроков давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. ст. 120, 122 НК РФ. Исчисление же сроков давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 120, 122 НК РФ.

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Статья 109. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Отсутствие события налогового правонарушения означает, что отсутствуют признаки объективной стороны, с которыми закон связывает наступление ответственности. Так, постановлением от 18 октября 2000 г. Федерального арбитражного суда Московского округа были отменены ранее принятые судебные акты, поскольку в НК РФ нет такого правонарушения, как открытие банком счета налогоплательщику без предъявления свидетельства о постановке его на учет в качестве страхователя . Иначе говоря, отсутствуют противоправное деяние, его вредные последствия и причинная связь между ними.

Отсутствие вины в правонарушениях, определенных НК РФ, означает, что у деяния отсутствуют признаки субъективной стороны правонарушения. Приведем конкретный пример из судебной практики. Рассматривая заявление налоговой инспекции о взыскании санкций с предпринимателя по ст. 116 НК РФ, суд установил, что предприниматель зарегистрирован в регистрационной палате 13 января 1999 г.

Однако в нарушение установленного порядка предпринимателю не было выслано свидетельство о государственной регистрации в трехдневный срок. Свидетельство получено лично предпринимателем только 2 марта 1999 г. и в тот же день им подано заявление в налоговую инспекцию о постановке на учет в качестве налогоплательщика.

Поскольку в соответствии со ст. 84 НК РФ для постановки на учет в налоговом органе обязательно требуется представление свидетельства о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, а регистрирующий орган своевременно не известил предпринимателя о такой регистрации, суд вынес постановление об отсутствии вины налогоплательщика в пропуске срока для постановки на учет в налоговом органе, что в силу ст. 109 Кодекса является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения .

Совершение налогового правонарушения физическим лицом, не достигшим 16-летнего возраста, исключает привлечение данного лица к ответственности. Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 107) установлено, что ответственность за совершение налоговых правонарушений наступает с 16 лет.

Истечение сроков давности привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения — обстоятельство, исключающее данную юридическую ответственность за нарушение налогового законодательства.

В силу ст. 113 НК РФ «лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности)». Как видно, срок давности привлечения к ответственности за налоговое правонарушение равен трем годам. В отличие от гражданского законодательства, НК РФ не предусматривает деление давностных сроков на общие и специальные.

Исчисление сроков давности осуществляется в соответствии с общими правилами исчисления сроков. При этом Кодекс дифференцированно решает вопрос о моменте начала течения давностного срока. Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ. В тех случаях, когда речь идет о применении указанных статей Кодекса, срок давности исчисляется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Надо помнить, что НК РФ устанавливает различные по времени налоговые периоды (календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам).
Налоговое законодательство не предусматривает каких-либо оснований для перерыва и приостановления срока давности.

Видео (кликните для воспроизведения).

Не нашли то, что искали? Воспользуйтесь поиском:

Источники

Обстоятельства исключающие ответственность за налоговые правонарушения
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here