Неотделимые улучшения налог на имущество

Предлагаем ознакомиться со статьей: "Неотделимые улучшения налог на имущество" с полным описанием проблематики и комментариями профессионалов. В случае возникновения вопросов - обращайтесь к дежурному консультанту.

Неотделимые улучшения объектов аренды: налог на имущество (Н. Гашеева, «Актуальная бухгалтерия», N 8, август 2014 г.)

Неотделимые улучшения объектов аренды: налог на имущество

На что обратить внимание при налогообложении неотделимых улучшений арендованной недвижимости, в том числе в ситуации, когда база по такому объекту определяется как кадастровая стоимость.

С 1 января 2013 года*(1) налоговая база по налогу на имущество исчисляется исходя из среднегодовой стоимости:

— движимого имущества, принятого на учет в качестве основного средства до 1 января 2013 года.

При исчислении налога на имущество учитываются объекты, принятые на баланс в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета*(2).

На текущий момент основным нормативным документом, регулирующим бухгалтерский учет объектов основных средств, является ПБУ 6/01 «Учет основных средств»*(3). В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. Данная формулировка подразумевает учет таких капитальных вложений (неотделимых улучшений) на балансе арендатора до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю, поскольку именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды. Обязанность арендатора по отражению неотделимых улучшений в бухучете в составе основных средств и уплате налога на имущество подтверждена Высшим Арбитражным Судом РФ*(4).

Для исключения ошибок при определении налоговой базы по налогу на имущество (но и не допуская излишней уплаты налога) бухгалтер должен правильно квалифицировать:

— объект аренды, в котором производятся улучшения, в качестве движимого или недвижимого имущества;

— вложения в арендованное имущество в качестве отделимого или неотделимого улучшения.

Движимое и недвижимое имущество

Данные понятия приведены в статье 130 Гражданского кодекса. К недвижимым вещам (недвижимости) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. В том числе это здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.

КОНСУЛЬТАЦИЯ ЮРИСТА


УЗНАЙТЕ, КАК РЕШИТЬ ИМЕННО ВАШУ ПРОБЛЕМУ — ПОЗВОНИТЕ ПРЯМО СЕЙЧАС

8 800 350 84 37

Под зданием, в соответствии с законом «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений»*(5), понимается «результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, включающую в себя помещения, сети инженерно-технического обеспечения и системы инженерно-технического обеспечения. «. В свою очередь, система инженерно-технического обеспечения в Законе N 384-ФЗ определена как «одна из систем здания или сооружения, предназначенная для выполнения функций водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) или функций обеспечения безопасности»*(6).

В связи с этим под объектом недвижимости следует понимать единый конструктивный объект как совокупность всех объектов, включаемых в инженерно-техническое обеспечение здания.

Представители Минфина России считают, что капвложения арендатора в арендованный объект недвижимости, принятые им на учет с 1 января 2013 года в качестве основных средств, подлежат налогообложению до их выбытия, поскольку не являются движимым имуществом (т.е. положение подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ на них не распространяется*(7)). Заметим также, что если арендатор произвел капвложения в арендованный объект недвижимого имущества по местонахождению своего обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, то налог на имущество уплачивается и налоговая декларация представляется по местонахождению организации-арендатора*(8).

В отношении капитальных вложений в арендованный объект арендатор должен уплачивать налог на имущество до их передачи арендодателю либо до возмещения последним их стоимости.

В связи со всем вышеизложенным повышаются требования к правильной квалификации производимых на арендованном объекте улучшений. Тем более что в этом заинтересованы обе стороны — арендатор и арендодатель.

Отделимые и неотделимые улучшения

Все улучшения арендованного имущества подразделяют на отделимые и неотделимые. При этом, как и в случае с движимым и недвижимым имуществом, налоговое законодательство не дает определения этим терминам — они приведены в Гражданском кодексе. Так, в силу пункта 2 статьи 623 данного кодекса основным критерием различия отделимых и неотделимых улучшений является возможность отделения первых от объекта аренды без причинения вреда, причем отделимые улучшения можно использовать отдельно.

Неотделимые улучшения, несмотря на то что они учитываются в течение срока аренды на балансе арендатора, фактически являются собственностью арендодателя (если иное не предусмотрено договором аренды)*(9).

Стоимость капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором и переданных им арендодателю по окончании срока аренды, в доходах арендодателя не учитывается*(10). В этой связи грамотная квалификация производимых на арендованном объекте улучшений позволит и арендодателю избежать рисков доначисления налога на прибыль (в случае, если переданные улучшения будут квалифицированы налоговыми органами как отделимые). Поэтому целесообразно заранее согласовывать с арендодателем перечень неотделимых улучшений, которые в дальнейшем будут передаваться на баланс арендодателя (с возмещением затрат или без него).

На практике вопрос о том, какие работы относить к отделимым, а какие — к неотделимым, в большинстве случаев является спорным, о чем свидетельствуют многочисленные судебные разбирательства*(11). При этом возникают коллизии, когда один и тот же тип улучшений в арендованное имущество один суд признает отделимым, а другой — неотделимым. Так, например, постановлением ФАС Центрального округа*(12) установка системы безопасности, системы кондиционирования и вентиляции, монтаж структурированной кабельной сети в арендованном помещении были признаны неотделимыми улучшениями, в то время как Десятый арбитражный апелляционный суд в своем постановлении *(13) признал аналогичные объекты отделимыми улучшениями.

Учитывая сложность самостоятельной квалификации бухгалтерами вида производимых организацией улучшений в арендованный объект, а также неоднозначность в понимании данного вопроса плательщиками и налоговыми инспекциями, можно посоветовать: в спорных случаях запрашивайте у подрядчика документальное подтверждение отделимости либо неотделимости производимых или уже произведенных улучшений (например, в форме письменного заключения).

Читайте так же:  Как узнать ставку земельного налога

Как правило, вопросы по квалификации отделимое/неотделимое относятся к улучшениям, произведенным в арендованном организацией помещении (офисном, складском, торговом и т.п.), расположенном в здании. Ниже в таблице приведен перечень часто встречающихся работ, осуществляемых организациями в арендованных помещениях (зданиях). По нашему мнению, основываясь на схожести критериев, установленных гражданским законодательством и отличающих движимое/недвижимое имущество и отделимые/неотделимые улучшения (возможность перемещения без нанесения ущерба), при квалификации улучшений, произведенных организацией в арендованное имущество, бухгалтер вправе также принимать во внимание нормативные акты, в которых рассматриваются вопросы разграничения движимого и недвижимого имущества.

Перечень капвложений, наиболее часто производимых в арендованном помещении

Налог на имущество по неотделимым улучшениям арендованной недвижимости

ФНС России в письме от 14.05.2018 № БС-4-21/9061 рассказала об обложении налогом на имущество неотделимых улучшений, произведенных арендатором на арендуемом объекте основных средств. Налоговики также объяснили, как показываются такие неотделимые улучшения в декларации по налогу на имущество.

Что такое неотделимые улучшения

Не всегда арендуемое имущество полностью удовлетворяет потребностям арендатора. Поэтому нередко он дорабатывает его под собственные нужды. Например, проводит отопление в неотапливаемое помещение, производит перепланировку, достройку и выполняет другие работы на арендуемом объекте. Если в результате проведенных арендатором работ изменяются качественные характеристики арендованного объекта, повышаются его технические и (или) функциональные характеристики, такие вложения в арендованный объект признаются неотделимыми улучшениями (постановления АС Центрального округа от 03.05.2017 № Ф10-1666/2017, Уральского округа от 22.01.2016 № Ф09-8834/15, ФАС Центрального округа от 16.07.2014 по делу № А14-5899/2013, Дальневосточного округа от 27.08.2013 № Ф03-2937/2013, Московского округа от 01.08.2013 по делу № А41-46314/12). Таким образом, неотделимые улучшения всегда связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением арендуемого имущества (письма Минфина России от 07.12.2017 № 03-03-06/2/81480, от 15.11.2017 № 03-03-06/1/75487, от 17.10.2017 № 03-03-РЗ/67741).

Неотделимые улучшения — основное средство

Капитальные вложения в арендованный объект включаются в состав основных средств арендатора (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Они учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект (п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

Движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве основных средств по установленным правилам ведения бухгалтерского учета, признается объектом налогообложения по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Исходя из этого, налоговики в комментируемом письме указали, что капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в качестве основных средств арендатора, подлежат обложению налогом на имущество до их выбытия.

Минфин России придерживается аналогичного мнения (письма от 08.09.2017 № 03-05-05-01/57901, от 24.10.2008 № 03-05-04-01/37).

ВАС РФ подтверждает, что капитальные вложения в арендованный объект учитываются арендатором в составе основных средств и подлежат обложению налогом на имущество до их передачи арендодателю. В решении от 27.01.2012 № 16291/11 высшие арбитры указали, что положения налогового законодательства связывают момент возникновения объекта обложения налогом на имущество с фактом нахождения имущества в составе основных средств в соответствии с установленными правилами ведения бухгалтерского учета. До момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды. Поэтому на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств и включению в налоговую базу по налогу на имущество.

Обратите внимание, что арендованный объект недвижимости может относиться к имуществу, по которому налог на имущество исчисляется арендодателем по кадастровой стоимости. Виды таких объектов недвижимости приведены в п. 1 ст. 378.2 НК РФ. Однако этот факт не влияет на порядок исчисления налога на имущество арендатором по произведенным им неотделимым улучшениям. Согласно разъяснениям, данным Минфином России в письме от 03.09.2014 № 03-05-05-01/44118, налоговая база в отношении учтенных на балансе арендатора капитальных вложений в арендованный объект недвижимого имущества определяется в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ. То есть исходя из среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Неотделимые улучшения в декларации (расчете) по налогу на имущество

Поскольку неотделимые улучшения облагаются у арендатора налогом на имущество исходя из среднегодовой стоимости, в декларации (расчете) по налогу на имущество они показываются в составе остаточной стоимости основных средств в разделе 2.

Напомним, что формы и форматы представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций в электронной форме, а также порядки их заполнения утверждены приказом ФНС России от 31.03.2017 № ММВ-7-21/[email protected]

Информация об объектах недвижимого имущества, облагаемых налогом по среднегодовой стоимости, показывается в разделе 2.1 декларации (расчета). В нем для каждого объекта предусмотрены строки: кадастровый номер (строка 010), условный номер (строка 020), инвентарный номер (строка 030), код ОКОФ (строка 040) и остаточная стоимость на 31 декабря (строка 050). В комментируемом письме специалисты ФНС России указали, что произведенные капитальные вложения в арендованные объекты недвижимого имущества в виде неотделимых улучшений, учитываемые на балансе арендатора в составе основных средств, подлежат отражению в разделе 2.1 декларации (расчета).

Но как заполнять этот раздел по неотделимым улучшениям?

В разделе 2.1 предусмотрено указание по объекту кадастрового и условного номеров при их наличии. Если информация об этих номерах отсутствует, в разделе 2.1 указывается инвентарный номер объекта (подп. 3 п. 6.2 Порядка заполнения декларации (расчета)). В письме ФНС России от 14.03.2018 № БС-4-21/4786 «О рекомендациях по отдельным вопросам заполнения форм налоговой отчетности по налогу на имущество организаций» сказано, что в качестве инвентарного номера может заполняться инвентарный номер, присвоенный объекту недвижимости при принятии его к бухгалтерскому учету.

Таким образом, при заполнении раздела 2.1 по неотделимым улучшениям строки 010 и 020 остаются пустыми, а в строке 030 показывается инвентарный номер, присвоенный арендатором неотделимым улучшениям при их включении в состав основных средств.

Так как улучшения неотделимо связаны с арендуемым объектом, на наш взгляд, по строке 040 нужно указывать код ОКОФ, к которому относится арендованный объект. Это подтверждается разъяснениями, данными в приказе Росстата от 30.11.2017 № 799 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № 11 „Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов“, № 11 (краткая) „Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) некоммерческих организаций“». В нем сказано, что стоимость осуществленных в течение года капитальных вложений на неотделимые улучшения арендованных основных средств организация-арендатор учитывает у себя в форме № 11 в разрезе видов основных фондов в соответствии с ОКОФ (например, возведенные перегородки в арендуемом помещении — по строке 02 «Здания», затраты на модернизацию производственной линии — по строке 06 «Машины и оборудование»).

Читайте так же:  Альфа банк валютный контроль для юридических лиц

Если арендодатель принимает улучшения сразу по окончании работ и оплачивает их, неотделимые улучшения в составе основных средств арендатора не учитываются. А значит, он не включает их в налоговую базу по налогу на имущество. В этом случае производство неотделимых улучшений представляет собой производство работ для арендодателя (письма Минфина России от 05.04.2017 № 03-03-06/1/20242, от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651). Соответственно затраты на производство неотделимых улучшений учитываются арендатором как расходы, связанные с выполнением работ, а сумма полученного от арендодателя возмещения включается в состав доходов от реализации (письмо Минфина России от 30.07.2010 № 03-03-06/2/134).

Неотделимые улучшения в объект аренды: шпаргалка от налоговиков по налогу на имущество

Материал для подписчиков издания «ЭЖ-Бухгалтер». Для оформления подписки на электронную версию издания перейдите по ссылке.

ЭЖ-Бухгалтер

Бухгалтерское приложение газеты «Экономика и Жизнь» — рассчитано на практикующих бухгалтеров, аудиторов, работников налоговых органов. Представляет актуальные комментарии специалистов, оперативные ответы на вопросы читателей, а также законы, постановления, инструкции, письма и разъяснения министерств и ведомств.

Периодичность выхода: еженедельно, 50 номеров в год. Объем:12 полос.

Налог на имущество по неотделимым улучшениям при аренде помещения в торговом центре: разъяснения Минфина России

Photocreo / Depositphotos.com

Много полезной информации о налогообложении капитальных вложений в неотделимые улучшения – в «Энциклопедии решений» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Согласно Инструкции № 157н неотделимые улучшения в объекты недвижимости, полученные в операционную аренду, должны учитываться у арендатора в составе основных средств – жилых или нежилых помещений (письмо Минфина России от 16 апреля 2019 г. № 03-05-05-01/27085).

С 2019 года налогом на имущество облагается числящееся на балансе недвижимое имущество, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость этого имущества. Однако в отношении некоторых объектов недвижимости предусмотрены особенности в исчислении налоговой базы. В частности, административно-деловые центры, торговые центры, торговые комплексы и помещения в них облагаются налогом на имущество исходя из кадастровой стоимости объектов. Как в таком случае уплачивать налог на имущество при внесении неотделимых улучшений в объект, полученный на праве операционной аренды, например, помещение в торговом центре?

По мнению Минфина России, неотделимые капвложения в объекты недвижимого имущества не являются самостоятельными объектами, а представляют собой неотъемлемую составную часть объекта недвижимого имущества. Следовательно, завершенные капитальные вложения в виде неотделимых улучшений в объект операционной аренды подлежат обложению налогом на имущество до их выбытия в рамках договора аренды исходя из среднегодовой стоимости имущества, даже если арендуемое помещение находится в здании торгового центра, которое облагается налогом на имущество по кадастровой стоимости.

Неотделимые улучшения налог на имущество

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Лекторы – ведущие эксперты, непосредственные разработчики законов:
В. В. Витрянский, Л. Ю. Михеева, Е. А. Суханов, А. А. Маковская. Принять участие можно очно/ онлайн или в записи, в любой точке страны!

Письмо Федеральной налоговой службы от 15 августа 2019 г. № АС-4-21/[email protected] “О разъяснениях (рекомендациях) по вопросам определения порядка уплаты и представления налоговой отчётности по налогу на имущество организаций в отношении капитальных вложений в виде неотделимых улучшений в арендованный объект недвижимости”

Вопрос: О порядке уплаты и представления налоговой отчетности по налогу на имущество организаций в отношении капитальных вложений в виде неотделимых улучшений в арендованный объект недвижимости

В целях реализации главы 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ) и в связи с поступающими обращениями (в т.ч. письмо УФНС России по г. Москве от 25.06.2019 № 24-11/[email protected]) по вопросам определения порядка уплаты и представления налоговой отчётности по налогу на имущество организаций (далее — налог) в отношении капитальных вложений в виде неотделимых улучшений, произведенных налогоплательщиком в арендованный им объект недвижимости (далее — неотделимые капитальные вложения), направляем прилагаемые разъяснения (рекомендации).

Указанные разъяснения (рекомендации) согласованы Департаментом налоговой и таможенной политики Минфина России (письмо от 14.08.2019 № 03-05-04-01/61497, прилагается).

УФНС России по субъектам Российской Федерации поручается оперативно довести настоящую информацию до сотрудников налоговых органов, осуществляющих администрирование налогообложения имущества организаций (включая прием налоговой отчетности и ее проверку) и работу с налогоплательщиками, в целях возможности применения указанных разъяснений (рекомендаций) с момента издания настоящего письма.

Действительный государственный
советник Российской Федерации
2 класса
С.Н. Андрющенко

Приложение
к письму ФНС России
от «15» августа 2019 г.
№ АС-4-21/[email protected]

Разъяснения (рекомендации)
по вопросам определения порядка уплаты и представления налоговой отчётности по налогу на имущество организаций в отношении капитальных вложений в виде неотделимых улучшений, произведенных налогоплательщиком в арендованный им объект недвижимости*(1)

1) Об объекте налогообложения

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс), объектами налогообложения по налогу для российских организаций признается недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.

Неотделимые капитальные вложения в арендованный объект недвижимости представляют собой неотъемлемую составную часть этого объекта. Следовательно, неотделимые капитальные вложения, учитываемые у российской организации-арендатора в качестве основных средств, подлежат обложению налогом в силу пункта 1 статьи 374 Кодекса до их выбытия из состава основных средств арендатора.

2) О представлении налоговой отчетности по налогу

Читайте так же:  2 ндфл при выплате дивидендов образец

Статьёй 386 Кодекса определены следующие места представления налогоплательщиками налоговой отчётности по налогу (налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговая декларация по налогу, далее — налоговая отчетность):

— в налоговый орган по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения (абзац первый пункта 1 статьи 386 Кодекса);

— в налоговый орган по местонахождению российской организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации) — в отношении имущества, имеющего местонахождение в территориальном море Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации и (или) за пределами территории Российской Федерации (для российских организаций) (абзац второй пункта 1 статьи 386 Кодекса);

— в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков — для налогоплательщиков, отнесенных в соответствии со статьей 83 Кодекса к категории крупнейших (абзац третий пункта 1 статьи 386 Кодекса).

Видео (кликните для воспроизведения).

Для представления налоговой отчётности по месту нахождения объектов недвижимости с неотделимыми капитальными вложениями необходимо понимать, что факт аренды не является самостоятельным основанием для постановки на учет в налоговых органах по месту нахождения арендованного объекта недвижимости*(2).

Таким образом, представление налоговой отчётности может осуществляться в налоговый орган по месту учета на балансе неотделимых капитальных вложений, то есть по месту нахождения (учета) арендатора или по месту нахождения (учета) его обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, если неотделимые капитальные вложения учитываются на балансе в качестве основных средств данного обособленного подразделения.

3) Об уплате налога в отношении неотделимых капитальных вложений, находящихся вне местонахождения арендатора или его обособленного подразделения

В соответствии со статьёй 385 Кодекса организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со статьей 376 Кодекса, в отношении каждого объекта недвижимого имущества с учетом особенностей, установленных статьей 378.2 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1.6 Порядка 3 заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций и пунктом 1.6 Порядка*(3) заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций налоговая отчетность заполняется в отношении сумм налога, подлежащих уплате в бюджет по соответствующему коду (кодам) муниципального образования в соответствии с Общероссийским классификатором территорий муниципальных образований (далее — ОКТМО).

Следовательно, сумма налога, исчисленная в отношении неотделимых капитальных вложений, находящихся вне местонахождения арендатора или его обособленного подразделения, подлежит уплате в бюджет по коду ОКТМО, соответствующему территории муниципального образования по месту нахождения арендованного объекта недвижимости с неотделимыми капитальными вложениями.

При этом в налоговой отчётности в каждом блоке строк с кодами 010 — 040 указываются по строке с кодом 010 код по ОКТМО, по которому подлежит уплате сумма налога, указанная в строке 030 данного блока.

4) Об отражении в налоговой отчетности информации в отношении неотделимых капитальных вложений

Согласно пункту 6.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций и пункту 6.2 Порядка заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций строки с кодами 010-050 разделов 2.1 налоговой отчетности заполняются в отношении объектов, налоговой базой которых признается среднегодовая стоимость, сумма налога по которым исчисляется в разделах 2 налоговой отчетности.

В отношении неотделимых капитальных вложений в арендованный объект недвижимости при заполнении разделов 2.1 налоговой отчетности могут указываться:

— по строке с кодом 010 — код номера объекта недвижимости, в отношении которого заполняется раздел 2.1 налоговой отчетности. При этом в случае наличия инвентарного номера, а также присвоенного арендованному объекту недвижимости адреса на территории Российской Федерации с указанием муниципального образования, по строке с кодом 010 указывается код номера объекта «3»; в случае наличия инвентарного номера при отсутствии присвоенного адреса с указанием муниципального образования, по строке с кодом 010 указывается код «4»;

— по строке с кодом 020 — инвентарный номер неотделимых капитальных вложений;

— по строке с кодом 030 — адрес арендованного объекта недвижимости, расположенного на территории Российской Федерации, в случае, если адрес включает указание муниципального образования. Строка с кодом 030 заполняется только в случае заполнения в строке с кодом 010 кода «3»;

— по строке с кодом 040 — код арендованного объекта недвижимости в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов;

— по строке с кодом 050 — остаточная стоимость неотделимых капитальных вложений в арендованный объект недвижимости по состоянию на 31 декабря налогового периода.

*(1) Настоящие разъяснения (рекомендации) имеют сугубо информационно-разъяснительный характер, не содержат общеобязательных к применению правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не препятствуют руководствоваться нормами законодательства в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящих разъяснениях (рекомендациях).

*(2) Пункт 1 статьи 83 Кодекса и приказ Минфина России от 05.11.2009 № 114н «Об утверждении Порядка постановки на учет, снятия с учета в налоговых органах российских организаций по месту нахождения их обособленных подразделений, принадлежащих им недвижимого имущества и (или) транспортных средств, физических лиц — граждан Российской Федерации, а также индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента» (зарегистрирован Минюстом России 28.01.2010, регистрационный № 16121).

*(3) Утвержден приказом ФНС России от 31.03.2017 № ММВ-7-21/[email protected] «Об утверждении форм и форматов представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций в электронной форме и порядков их заполнения» (зарегистрирован Минюсте России 12.04.2017, регистрационный № 46348).

Обзор документа

— порядок налогообложения неотделимых капвложений в арендованный объект недвижимости;

— особенности предоставления отчетности по налогу на прибыль;

— нюансы уплаты налога в отношении неотделимых капвложений, находящихся вне местонахождения арендатора или его обособленного подразделения.

Читайте так же:  Налог на имущество налоговые проверки

Налог на имущество по неотделимым улучшениям

В письме от 09.01.2019 № 03-05-05-01/52 Минфин России разъяснил, являются ли с 1 января 2019 г. неотделимые улучшения арендованной недвижимости объектом обложения налогом на имущество.

Неотделимыми считаются улучшения арендованного имущества, которые нельзя отделить от него без нанесения вреда (п. 2 ст. 623 ГК РФ). При этом под улучшениями понимаются работы капитального характера, которые повышают (изменяют) качественные характеристики объекта аренды (постановления АС Центрального округа от 03.05.2017 № Ф10-1666/2017, Уральского округа от 22.01.2016 № Ф09-8834/15, ФАС Центрального округа от 16.07.2014 по делу № А14-5899/2013, Дальневосточного округа от 27.08.2013 № Ф03-2937/2013). Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются арендатором в составе основных средств (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

До 1 января 2019 г. объектом налогообложения по налогу на имущество признавалось учтенное на балансе в составе основных средств по правилам бухгалтерского учета движимое и недвижимое имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ в старой редакции). С 1 января 2019 г. объектом налогообложения по этому налогу является только недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ в действующей редакции).

Определение движимого и недвижимого имущества содержится в ст. 130 ГК РФ. Так, к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимости относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. А вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.

Поскольку неотделимые улучшения арендованной недвижимости в ст. 130 ГК РФ в составе недвижимого имущества не названы, возникает вопрос, нужно ли их с 1 января 2019 г. облагать налогом на имущество.

Неотделимые улучшения — часть объекта аренды

Специалисты финансового ведомства указали, что неотделимые капитальные вложения в объекты недвижимого имущества не являются самостоятельными недвижимыми вещами, а представляют собой неотъемлемую составную часть объекта недвижимого имущества. Поэтому такие улучшения, учитываемые у арендатора в качестве основных средств, подлежат обложению налогом на имущество в силу п. 1 ст. 374 НК РФ, в том числе в случае включения объекта недвижимого имущества субъектом РФ в Перечень объектов недвижимого имущества, облагаемых по кадастровой стоимости в рамках ст. 378.2 НК РФ, до их выбытия из состава основных средств.

В комментируемом письме специалисты финансового ведомства также обратили внимание, что если арендуемое имущество относится к движимому имуществу, то и неотделимые улучшения тоже будут считаться движимым имуществом. И в этом случае такие улучшения с 1 января 2019 г. налогом на имущество не облагаются.

Представление налоговой отчетности

Помимо объекта налогообложения, с 1 января 2019 г. поменялся и порядок представления налоговой отчетности по налогу на имущество. Она сдается в налоговые органы по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения (п. 1 ст. 386 НК РФ).

Но куда должен сдавать отчетность по налогу на имущество арендатор в отношении неотделимых улучшений, если он не состоит на учете по месту нахождения арендованного объекта?

Финансисты разъяснили, что уплата налога на имущество и представление налоговой декларации (расчета по авансовым платежам) в отношении неотделимых улучшений арендованной недвижимости должны производиться по месту учета этих улучшений на балансе. То есть если они учитываются на балансе самой организации, отчетность нужно представлять в налоговый орган по месту нахождения организации. Если же улучшения учитываются на балансе обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, отчетность сдается в налоговый орган по месту учета такого обособленного подразделения.

Стоимость неотделимых улучшений в арендованное имущество, как и прежде, облагается налогом на имущество

Неотделимые улучшения арендуемого помещения нельзя расценивать в качестве движимого имущества. Поэтому со стоимости неотделимых улучшений арендатору необходимо, как и прежде, уплачивать налог на имущество. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина от 14.03.13 № 03-05-05-01/7760.

Однако в Минфине с таким подходом не согласились. Авторы комментируемого письма напомнили, что налог на имущество платится в отношении объектов, которые учитываются на балансе организации в качестве основных средств (п. 1 ст. 374 НК РФ). На основании пункта 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01)* затраты на модернизацию и реконструкцию ОС после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта. Следовательно, применять положения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ в отношении такого объекта основных средств нельзя. Также чиновники отметили, что в соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 в состав основных средств включаются капитальные вложения в арендованные объекты (то есть вышеуказанные затраты, увеличивающие первоначальную стоимость арендованного объекта). При выбытии объект списывается с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01). Таким образом, стоимость улучшений арендованного имущества учитывается арендатором до их выбытия. Поэтому именно арендатор должен платить налог на имущество по неотделимым улучшениям.

* Утвержден приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н.

Аренда у «своих»: неотделимые улучшения и налог на имущество

«Главная книга», 2015, N 9

В этом году возникли новые вопросы по налогу на имущество с неотделимых улучшений при аренде между взаимозависимыми лицами. Вызваны они следующим новшеством: с 2015 г. облагаются налогом движимые ОС со сроком службы больше 3 лет, которые были приняты на учет с 01.01.2013 в результате передачи имущества между взаимозависимыми лицами . Мы разобрались в ситуациях, в которых у арендаторов и арендодателей возникают сомнения.

Ситуация 1. Улучшили арендованный объект: смотрим, что за имущество

Получив у взаимозависимого лица в аренду имущество, вы сделали в нем неотделимые улучшения. Поскольку расходы на них по договору вам не возмещаются, вы учитываете их у себя в составе ОС в течение всего срока аренды . Улучшения приняты на счет 01 после 01.01.2013.

И тут возникает вопрос: нужно ли вам платить со стоимости учитываемых в составе ОС улучшений налог на имущество? Казалось бы, все просто: пока эти ОС числятся у вас на балансе, вы их арендодателю не передаете, то есть передачи имущества между взаимозависимыми лицами нет. А после их передачи вместе с арендованным имуществом по окончании договора аренды улучшения уже будут списаны с вашего баланса и налог платить вам будет просто не с чего.

Читайте так же:  Возврат подоходного налога сколько лет

Но все немного сложнее. На необходимость платить налог прежде всего влияет то, какое имущество вы арендуете.

Вариант 1. Вы арендуете недвижимое имущество. Минфин считает, что неотделимые улучшения в нем тоже недвижимость и, следовательно, льгота для движимого имущества, принятого на учет с 01.01.2013, на них не распространяется . При таком подходе вы как арендатор должны платить налог с балансовой стоимости неотделимых улучшений, причем даже в том случае, если сам арендодатель с переданного вам здания платит налог по его кадастровой стоимости .

Вариант 2. Вы арендуете движимое имущество (автомобили, в том числе грузовые, строительную технику, оборудование и т.п.). Очевидно, и ваши капвложения в него относятся к движимому имуществу. И вот тут уже нужно разобраться в вопросе, связанном с взаимозависимостью сторон договора аренды.

Посмотрим, как сформулировано в НК РФ соответствующее условие: налог нужно платить с «объектов движимого имущества, принятых на учет в результате передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми взаимозависимыми» . Как видим, речь идет о любой передаче, а не только в собственность. Кроме того, объект, с которого нужно платить налог, не обязательно является тем же самым имуществом, которое передано между взаимозависимыми лицами.

Из-за этого некоторые арендаторы опасаются, что теперь им придется платить налог со стоимости неотделимых улучшений как принятых на учет в результате передачи им имущества в аренду взаимозависимым лицом.

Однако это не так. Неотделимые улучшения приняты вами на учет не в результате передачи имущества вам в аренду, а в результате приобретения товаров, работ и услуг, из которых вы сами и создали улучшения (неважно, собственными силами или с привлечением сторонних лиц). Связь между передачей вам имущества в аренду и принятием вами на учет неотделимых улучшений, конечно, есть, но она лишь косвенная. Поэтому налог вам как арендатору платить не нужно.

В Минфине тоже не намерены требовать в таких ситуациях налог с арендаторов.

Из авторитетных источников

Сорокин Алексей Валентинович, начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

«Арендатор, сделавший неотделимые улучшения в движимом имуществе и принявший их на учет с 01.01.2013, может применить налоговую льготу, указанную в п. 25 ст. 381 НК РФ, по следующим основаниям.

До возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо до получения от него возмещения понесенных расходов именно арендатор признается тем лицом, которому капвложения в улучшения приносят экономические выгоды . При этом ВАС характеризует эти вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем.

В данном случае капитальные вложения в арендованное имущество, учитываемые у арендатора в составе основных средств, рассматриваются как самостоятельные объекты налогообложения. А поскольку указанные затраты произведены за счет средств самого арендатора, то они не передавались между взаимозависимыми лицами».

Ситуация 2. Необлагаемое имущество вернулось из аренды улучшенным: нет нового ОС — нет налога

Вы передали взаимозависимому лицу в аренду движимое имущество со сроком службы более 3 лет, принятое вами на учет после 31.12.2012 и по этой причине освобожденное от налога. Арендатор модернизировал и дооборудовал это имущество, то есть сделал неотделимые улучшения.

Когда аренда закончится и он вернет вам имущество, придется ли вам платить из-за взаимозависимости налог со стоимости этих улучшений?

Спешим успокоить: оснований платить налог со стоимости улучшений у вас нет. В такой ситуации действительно есть передача имущества между взаимозависимыми лицами — возврат имущества с улучшениями из аренды. Однако она не приводит к принятию вами на учет нового ОС. Ведь улучшения вы не принимаете на учет как отдельный объект ОС, а увеличиваете на их стоимость первоначальную стоимость вернувшегося из аренды объекта . А сам он у вас уже давно принят на учет — после 2012 г., следовательно, вы не должны платить с него налог на имущество.

Этот подход поддерживают и в Минфине, однако обращают внимание на необходимость правильного учета улучшений.

Из авторитетных источников

Сорокин А.В., Минфин России

«Если движимое имущество, которое у арендодателя освобождено от налога на основании п. 25 ст. 381 НК РФ, взаимозависимый арендатор вернул с неотделимыми улучшениями, то, несмотря на взаимозависимость, арендодатель не должен платить налог на имущество ни со стоимости этих улучшений, ни со стоимости полученного из аренды объекта в целом.

Обратите внимание: это касается только действительно неотделимых улучшений. Если же улучшения отделимые, то есть их можно при необходимости переставить на другой объект (аналогичный тому, в котором они сделаны), и срок их службы существенно отличается от срока службы этого объекта, то арендодатель должен принять их на учет как отдельный объект ОС . И если такой отдельный объект относится к 3-й и следующим амортизационным группам, то он облагается налогом на имущество как полученный от взаимозависимого лица».

Итак, опасаться нечего: при аренде движимого имущества между взаимозависимыми лицами если и придется платить налог со сделанных в нем улучшений, то только арендодателю и только в случае, если имущество ему вернули с отделимыми улучшениями, которые он должен учесть как отдельный объект ОС.

Видео (кликните для воспроизведения).

Пункт 2 ст. 105.1, п. 1 ст. 374, п. 25 ст. 381 НК РФ.
Пункт 5 ПБУ 6/01.
Пункт 29 ПБУ 6/01.
Письмо Минфина России от 24.05.2013 N 03-05-05-01/18569.
Письмо Минфина России от 19.02.2014 N 03-05-05-01/6958.
Пункт 1 ст. 374, п. 25 ст. 381 НК РФ.
Решение ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11.
Пункт 27 ПБУ 6/01.
Пункт 6 ПБУ 6/01.

Источники

Неотделимые улучшения налог на имущество
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here